Bu çalışmada iflas kurumu, Türk hukuk sistemi içerisinde hukuki ve vergisel boyutlarıyla ele
alınmıştır.
S.M.M.M/Dış Denetçi/ Pınar Pehlivan
Özet
Bu çalışmada iflas kurumu, Türk hukuk sistemi içerisinde hukuki ve vergisel boyutlarıyla ele alınmıştır. İflasın tanımı, hukuki niteliği ve malvarlığının tasfiye süreci incelenmiş; iflasın
vergisel sonuçları tasfiye müessesesi ile karşılaştırmalı olarak değerlendirilmiştir. Ayrıca
Danıştay içtihatları ve idari görüşler ışığında iflas sürecinde vergi sorumluluğunun kapsamı
ortaya konulmuş ve uygulamada karşılaşılan tereddütlü alanlara açıklık getirilmeye
çalışılmıştır.
Anahtar Kelimeler: İflas, Tasfiye, İflas Masası, Vergisel Sorumluluk, Danıştay Kararları
THE CONCEPT OF BANKRUPTCY, ITS DIFFERENCES FROM LIQUIDATION AND TAX IMPLICATIONS
Abstract
This study examines the institution of bankruptcy within the Turkish legal system from both legal and tax perspectives. The concept and legal nature of bankruptcy, as well as the
liquidation of assets within the bankruptcy estate, are analyzed in detail. The tax
consequences of bankruptcy are evaluated in comparison with voluntary liquidation, with
particular emphasis on the continuation of tax obligations. In addition, relevant Council of
State (Danıştay) decisions and administrative opinions are discussed in order to clarify the
scope of tax liability during bankruptcy proceedings and to address practical uncertainties
encountered in practice.
Keywords: Bankruptcy, Liquidation, Bankruptcy Estate, Tax Liability, Council of State
Decisions
1. İflas Kavramı ve Hukuki Niteliği
İflas, borçlunun muaccel borçlarını ödeyemeyecek duruma düşmesi halinde, alacaklıların
haklarının korunması amacıyla borçlunun tüm malvarlığının cebrî icra yoluyla tasfiyesine
imkân veren hukuki bir müessesedir. Türk hukukunda iflas, İcra ve İflas Kanunu’nun 154
ve devamı maddelerinde düzenlenmiştir. Anılan Kanun’un 154. maddesine göre ticaretle
uğraşanlar ile Türk Ticaret Kanunu uyarınca tacir sayılan veya tacirler hakkındaki hükümlere tabi bulunanlar iflasa tabidir.
İflas kararının verilmesiyle birlikte borçlunun malvarlığı üzerindeki tasarruf yetkisi sona erer ve borçluya ait tüm malvarlığı unsurları iflas masasını oluşturur. Bu aşamadan sonra
alacaklılar bireysel takip yapamaz; alacaklarını iflas masasına kaydettirmek zorundadır.
2. İflas Sürecinde Malvarlığının Tasfiyesi
İflasın açılmasıyla birlikte borçluya ait haczi kabil tüm malvarlığı unsurları iflas masasını
oluşturur. İflas masasına giren mallar, masanın kanuni temsilcisi olan iflas idaresi tarafından paraya çevrilir ve elde edilen bedel, İcra ve İflas Kanunu’nun 206. maddesinde
düzenlenen sıra cetveline göre alacaklılara dağıtılır. Bu sıra, iflasın kolektif icra niteliğinin
en önemli görünümünü teşkil etmektedir.
İflasta alacakların sırası aşağıdaki tabloda gösterilmektedir:
Tablo 1: İflasta Alacakların Sıra Cetveli (İİK m.206)
Vergi alacakları, kural olarak adi alacak niteliğinde olmakla birlikte, özel kanunlarında açık
imtiyaz tanınmış olması hâlinde üçüncü sırada değerlendirilir. Bu durum, vergi
alacaklarının iflas masasındaki konumunun her somut olayda ayrıca incelenmesini gerekli
kılmaktadır.
3. İflasın Vergisel Sonuçları
İflasın açılması, vergisel açıdan mükellefiyetin sona ermesi sonucunu doğurmaz. Vergi Usul
Kanunu’nun 10. maddesinde iflas hâli açıkça düzenlenmemiş olmakla birlikte, İcra ve İflas
Kanunu’nun 226. maddesi uyarınca iflas idaresinin iflas masasının kanuni temsilcisi olması
ve müflisin vergisel ödevlerini fiilen yerine getirme imkânının ortadan kalkması karşısında,
vergi ödevlerinin iflas idaresinin kanuni temsil sorumluluğu kapsamında yerine getirilmesi
gerektiği kabul edilmektedir. Bu bağlamda iflas, vergisel yükümlülüklerin sona ermesini
değil, vergi ödevlerine ilişkin temsil ve sorumluluğun müflisten iflas idaresine geçmesini
ifade etmektedir.
4. İflas ile Tasfiye Arasındaki Fark ve Danıştay Kararı
İflas ile tasfiye, her ne kadar her ikisi de malvarlığının tasfiyesini içerse de, hukuki
nitelikleri, başlatılma biçimleri ve vergisel sonuçları bakımından birbirinden köklü
şekilde ayrılmaktadır. Tasfiye, şirketin iradesine dayalı olarak ticari hayatına son vermesini
ifade ederken; iflas, borçlunun ödeme güçlüğü nedeniyle cebrî olarak yürütülen bir tasfiye
yoludur.
Bu farklar aşağıdaki tabloda özetlenmiştir:
Tablo 2: İflas – Tasfiye Karşılaştırması
Bu ayrım, yargı kararlarında da açık biçimde ortaya konulmuştur.
Danıştay 4. Dairesinin 1993/657 E., 1994/1299 K. sayılı kararında; kollektif şirketin iflası
hâlinde, şirket ortakları adına ayrıca gelir vergisi beyannamesi verilmesine gerek
bulunmadığı, vergisel sorumluluğun iflas masası ve iflas idaresi üzerinden yürütülmesi
gerektiği vurgulanmıştır.
Yukarıda yapılan açıklamalar ve karşılaştırmalı değerlendirmeler, iflas ve tasfiye süreçlerinin hukuki niteliği ile vergisel sonuçları arasındaki temel farkları ortaya koymaktadır. Ancak bu teorik çerçevenin, uygulamada beyanname verme süreleri, vergisel yükümlülüklerin devamı ve temsil yetkisinin kullanımı bakımından ne şekilde somutlaştığının ayrıca ele alınması gerekmektedir. Bu nedenle iflas hâlinde beyannamelerin hangi dönemler itibarıyla, kim tarafından ve hangi süreler içerisinde verileceği hususu, mevzuat hükümleri ve idari görüşler ışığında uygulamaya yönelik bir örnek üzerinden incelenecektir.
5. İflas Halinde Beyannamelerin Verilme Süresi
İflas halinde, ticaret mahkemesinin iflas kararı verdiği tarihten itibaren şirketin iflas masasına girdiği kabul edilir ve masanın kanuni temsilcisi iflas idaresidir (İİK m.226). İflas nedeniyle mükellefin malvarlığı üzerindeki tasarruf yetkisi ortadan kalktığından, vergilemeye ilişkin ödevlerin müflis tarafından yerine getirilmesi mümkün değildir. Bu nedenle, tasfiye öncesi dönemlere ait beyannameler dâhil olmak üzere tüm vergisel yükümlülükler iflas idaresi tarafından yerine getirilir.
Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17/3. maddesi uyarınca, tasfiye veya iflasın
başladığı tarihe kadar olan süre bağımsız bir vergilendirme dönemi olarak kabul edilmektedir. Bu kapsamda, iflasın başladığı tarihi izleyen dördüncü ayın 1–30’uncu günleri arasında, söz konusu kıst döneme ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi iflas idaresi tarafından kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilir. İflas tarihinden sonraki dönemler için ise kurumlar vergisi açısından geçici vergi beyannamesi verilmez.
İflasın kesin olarak sonuçlanması halinde, nihai döneme ait kurumlar vergisi beyannamesi,
tasfiyenin veya iflasın sonuçlandığı tarihten itibaren otuz gün içinde şirket adına, iflas
idaresinin yetkilendirdiği meslek mensubu tarafından verilir.
Örnek :(A) A.Ş.’nin 15 Mart 2024 tarihinde ticaret mahkemesi kararıyla iflasına
hükmedildiği varsayılsın.
Bu durumda;
a) Kıst Dönem Kurumlar Vergisi
İflasın başladığı tarih olan 15.03.2024’e kadar geçen süre (01.01.2024–15.03.2024), Kurumlar
Vergisi Kanunu’nun 17/3. maddesi uyarınca bağımsız bir vergilendirme dönemi olarak
kabul edilir. Bu döneme ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, iflasın başladığı tarihi izleyen
dördüncü ayın sonuna kadar, yani Temmuz 2024 içinde iflas idaresi tarafından verilir.
b) Geçici Vergi
İflasın açılmasından sonraki dönemler için kurumlar vergisi açısından geçici vergi
beyannamesi verilmez. Bu durum, Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi uyarınca
işin bırakılması hâline bağlanan vergisel sonuçların iflas için de geçerli olmasının doğal bir
sonucudur.
c) Katma Değer Vergisi ve Muhtasar Beyannameler
İflas sonrasında işletme faaliyetlerinin iflas idaresi tarafından sürdürülmesi hâlinde, KDV ve
muhtasar beyannameler verilmek zorundadır Vergiye tabi işlem bulunmayan vergilendirme
dönemlerinde dahi, mükellefiyet sona ermediği sürece, katma değer vergisi beyannamesinin
verilmesi yükümlülüğü devam etmektedir. Bu beyannamelerin tamamı, iflas masası adına
iflas idaresi tarafından düzenlenir ve sunulur.
d) İflasın Sona Ermesi
İflasın örneğin 10 Kasım 2026 tarihinde kapanması hâlinde, nihai döneme ilişkin kurumlar
vergisi beyannamesi, iflasın sonuçlandığı tarihten itibaren otuz gün içinde yine iflas idaresi
tarafından verilir.
Bu süreçte müflisin ve eski yönetim organlarının beyanname verme yükümlülüğü ortadan
kalkmaktadır.
6. İflas Sürecinin Başlaması ve İflas Masasının Oluşumu
İflas süreci, alacaklının veya borçlunun talebi üzerine ticaret mahkemesinin iflas kararı
vermesiyle başlamaktadır. Mahkeme tarafından iflas kararı verilmesiyle birlikte, borçlunun
tüm haczi kabil malvarlığı unsurları iflas masasını oluşturur. İflas masasının oluşumu
bakımından, kararın ticaret siciline tescil ve ilanı beklenmeksizin, iflas kararının verildiği
tarih esas alınmaktadır.
İflas kararının verilmesiyle birlikte borçlunun malvarlığı üzerindeki tasarruf yetkisi sona
ermekte; borçlu adına bireysel icra takipleri durmakta ve alacaklılar alacaklarını iflas
masasına kaydettirmek zorunda kalmaktadır. Bu aşamadan itibaren iflas, bireysel icra
niteliğini kaybederek kolektif icra sürecine dönüşmektedir.
7. İflas Halinde Unvan Kullanımı ve Hukuki Sonuçları
Ticaret mahkemesi tarafından iflas kararı verilmesiyle birlikte, bu kararın ticaret siciline tescil
ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan edilmesi zorunludur. İflas kararının tescil ve ilanı
ile birlikte şirket, hukuken “iflas halinde” statüsünü kazanmakta ve ticari unvanını bu durumu
gösterecek şekilde kullanmakla yükümlü hâle gelmektedir.
Bu kapsamda şirket, iflas kararının verildiği tarihten itibaren tüm ticari ve resmî işlemlerinde
(İflas Halinde) ibaresini unvanına eklemek zorundadır. Söz konusu ibarenin; fatura, irsaliye,
sözleşme, banka işlemleri ve vergisel beyannameler dâhil olmak üzere tüm resmî belgelerde
yer alması gerekmektedir.
İflasın kapanmasına karar verilmesiyle birlikte şirketin “iflas halinde” statüsü sona ermekte;
bu tarihten itibaren söz konusu ibarenin unvandan çıkarılması mümkün hâle gelmektedir.
Ancak iflasın kapanması, şirketin ticaret sicilinden terkin edilmesi sonucunu doğurmaz; bu
nedenle şirket, terkin edilinceye kadar tüzel kişiliğini korur
8. İflas Sürecinde Vergi Mükellefiyeti ve Beyanname
Yükümlülüğü
İflasın açılması, şirketin vergi mükellefiyetinin sona ermesi sonucunu doğurmamaktadır.
Şirketin tüzel kişiliği iflasın kapanmasına kadar devam etmekte olup, vergisel mükellefiyet de bu süre boyunca varlığını sürdürmektedir. Ancak vergisel yükümlülüklere ilişkin temsil ve sorumluluk, müflisten iflas idaresine geçmektedir.
Bu kapsamda, iflas kararının verilmesinden önceki dönemlere ait olup henüz verilmemiş
olan beyannameler ile iflasın açılmasından sonraki dönemlere ilişkin tüm vergisel
beyannameler, iflas masası adına ve iflas idaresi tarafından verilmektedir. İflas sürecinin
uzunluğu, beyanname verme yükümlülüğünü ortadan kaldırmamakta; iflas kapanıncaya kadar bu yükümlülük kesintisiz şekilde devam etmektedir. İşlem bulunmayan dönemlerde dahi, katma değer vergisi beyannamesinin verilmesi gerekmektedir.
9. İflas Sürecinde Meslek Mensubu Ücretlerinin Karşılanması
İflas sürecinde vergisel yükümlülüklerin yerine getirilmesi amacıyla iflas idaresi tarafından
bir serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir ile çalışılması uygulamada
zorunluluk arz etmektedir. Bu kapsamda meslek mensubu tarafından sunulan defter tutma,
beyanname düzenleme ve vergisel danışmanlık hizmetleri, iflas masasının yönetimi
kapsamında yapılan zorunlu giderler arasında yer almaktadır.
Bu nedenle iflas sürecinde görev yapan meslek mensubunun ücreti, müflis şirket veya
ortakları tarafından değil, doğrudan iflas masası tarafından karşılanır. Söz konusu ücretler,
iflas masasının borcu niteliğinde olup masa gideri olarak değerlendirilir.
İflas masasında yeterli likiditenin bulunmaması hâlinde, meslek mensubu ücretleri masaya
giren varlıkların paraya çevrilmesi sonucunda elde edilecek bedellerden ödenir. Bu ücretler
bakımından müflisin eski yönetim organlarına veya ortaklarına rücu edilmesi hukuken
mümkün değildir.
10. İflasın Kapanması ve Nihai Beyanname
İflas sürecinin tamamlanması ve mahkeme tarafından iflasın kapanmasına karar
verilmesiyle birlikte, nihai döneme ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, iflasın sonuçlandığı tarihten itibaren otuz gün içinde, şirket adına olmak üzere, iflas idaresinin kanuni temsil yetkisi kapsamında yetkilendirdiği meslek mensubu tarafından verilmektedir. Bu aşamada şirketin “iflas halinde” statüsü sona ermekte ve ticari unvanda yer alan bu ibare kaldırılmaktadır. İflasın kapanması, şirketin ticaret sicilinden terkin edilmesi sonucunu doğurmamakta; tasfiye veya terkin yönünde ayrıca bir işlem yapılmadığı sürece şirketin hukuki varlığı ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde devam etmektedir.
Sonuç
İflas, tasfiyeden farklı olarak borçlunun iradesi dışında gerçekleşen ve alacaklıların korunmasını esas alan bir müessesedir. Bu kapsamda iflasın hukuki sonuçları ile vergisel sonuçlarının birlikte değerlendirilmesi, özellikle beyan yükümlülüğü ve temsil sorumluluğu bakımından uygulamada ortaya çıkabilecek uyuşmazlıkların önlenmesi açısından büyük önem taşımaktadır. Bu nedenle iflas dosyalarında, beyanname verilmesi ve temsil yetkisinin kullanımı hususunda idare–meslek mensubu–mahkeme arasındaki koordinasyonun sağlanması gerekmektedir.
Kaynakça:
1. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, md. 8, 10, 323.
2. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, md. 14, 15, 17, 32.
3. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, md. 94, 98, mükerrer md. 120.
4. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu, md. 39, 40, 529–548.
(Ticari unvan, tescil ve tasfiye hükümleri)
5. 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu, md. 154–256, özellikle md. 184, 206, 223 ve 226.
(İflas masası, masa giderleri ve kanuni temsil)
6. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, md. 40 ve 41.
7. 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik
Kanunu.
8. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği.
9. Gelir İdaresi Başkanlığı, Elektronik Beyanname Gönderme Aracılık Yetkisine İlişkin
Düzenlemeler.
10. Danıştay 4. Daire, E.1993/657, K.1994/1299.
11. Danıştay 3. Daire, E.2006/2875, K.2007/4023.
12. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, E.2012/421, K.2013/512.
13. Yargıtay 19. Hukuk Dairesi, E.2016/3451, K.2017/5124.
14. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 28.01.2013 tarih ve 39044742-KDV 41-99 sayılı
Özelge.
15. Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı, 17.02.2016 tarih ve 27575268-105[323-2015-
461]-6734 sayılı Özelge.